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    制造企業成本的會計核算——會計繼續教育

    制造企業成本的會計核算

    前? 言

    2013年8月16日,財政部以財會〔2013〕17號印發《企業產品成本核算制度(試行)》,自2014年1月1日起施行。

    企業產品成本核算既是企業的一項重要會計工作,也是企業的一項重要管理活動。制定成本制度對于加強企業內部管理、提高競爭力具有重要意義,也是不斷完善企業會計準則體系、推進管理會計體系建設的一項重要任務。

    任何一個企業的成功——小到社區的便利商店,大到跨國公司,都離不開成本核算。成本核算不僅能夠提供產品、服務和客戶等方面的成本信息,而且能夠為管理者計劃、控制和決策提供信息。

    制造企業為了實現經營目標,必須提供滿足社會需要、具有市場競爭力的產品。為了正確確定產品的價格,必須以產品為對象,對制造過程中所耗費的各種資源做出全面、分類、綜合的確認、計量、歸集和分配,以計算其相關成本。

    第一節? 制造企業成本核算的基本原理

    一、制造企業生產經營費用的分類

    生產經營費用的分類是正確計算產品成本的重要條件。制造企業在生產經營過程中發生的耗費很多,為了科學地進行成本管理,正確計算產品成本,需要對種類繁多的生產經營費用按照一定的標準進行分類。

    (一)生產經營費用按經濟內容的分類

    企業在生產過程中所發生的生產費用,按其經濟內容或性質的不同,可分為勞動對象方面的費用、勞動手段方面的費用和活勞動方面的費用等三大類,在此基礎上,可以進一步劃分為八個生產經營費用要素。

    1.材料費,是指企業進行生產經營所耗用的各種從外單位購入的原料及主要材料、輔助材料、半成品、包裝物、修理用備件、低值易耗品和其他材料。

    2.燃料費,是指企業進行生產經營所耗用的各種從外單位購入的各種固體、液體和氣體燃料等。

    3.動力費,是指企業進行生產經營所耗用的各種從外單位購入的電力、蒸汽等動力。

    4.職工薪酬,是指企業進行生產經營所發生的職工薪酬。

    5.折舊費,是指企業對其擁有或控制的固定資產,按規定計算提取的折舊費。

    6.利息支出,是指企業應計入生產經營費用的借款利息支出減利息收入后的凈額。

    7.稅金,是指企業應計入管理費用的各種稅金,如房產稅、印花稅、土地使用稅、車船使用稅等。

    8.其他費用,是指企業發生的不屬于以上各項費用要素,但是按規定應計入生產經營費用的各項支出,如辦公費、差旅費、修理費、租賃費、外部加工費、勞動保護費、檢驗費等等。

    生產經營費用按照經濟內容分類,可以反映企業在一定時期內耗費了哪些經濟資源,數額各是多少。但這種分類只能反映各費用要素的支出形態,不能說明各種費用的經濟用途,也不能說明費用的發生與企業成本之間的關系,因而不利于成本的分析和考核。因此,對于制造企業的生產經營費用還必須按其經濟用途進行分類。

    (二)成本按其經濟用途的分類

    在制造業中,成本按其經濟用途劃分,可以分為制造成本和非制造成本。

    1.制造成本

    制造成本是指產品在制造過程中所發生的各項耗費,也就是生產成本(或生產費用)。一般包括直接材料成本、直接人工成本和制造費用三個項目。

    (1)直接材料成本,是指在生產過程中直接用來構成產品主要部分的各種材料的成本。包括原料、主要材料、外購半成品,以及有助于產品形成的輔助材料成本等。

    (2)直接人工成本,是指在生產過程中直接從事產品加工的人工薪酬。

    (3)制造費用,指在生產過程中,除直接材料、直接人工以外所發生的各種生產耗費。包括生產單位固定資產的折舊費、設備租賃費(不包括融資租賃費)、修理費、機物料消耗、勞動保護費、季節性和修理期間的停工損失等費用。

    由于各企業生產特點不同,可根據各項費用支出的比重和成本管理的要求不同,在上述統一成本項目的基礎上,按需要適當增加項目,如“外部加工費”“廢品損失”等。另外,隨著生產自動化水平的不斷提高,制造費用在產品生產成本總額中所占的比重將不斷增大,而生產工人往往必須完成多種產品的生產工作,直接人工成本很難歸屬到各產品中去。這些會使得產品成本結構產生重大的變化。

    2.非制造成本

    非制造成本是指與產品制造過程沒有聯系的非生產性成本耗費。它包括銷售費用、管理費用和財務費用三類。該項成本的發生是為生產產品提供必要的條件,與產品生產本身并不直接相關。其中:

    (1)銷售費用,指企業在銷售商品過程中發生的各項費用以及為銷售本企業商品而專設的銷售機構的經營費用。如商品促銷費用、銷售部門的費用、委托代銷費用和商品流通企業的進貨費用等。

    (2)管理費用,指企業為組織和管理生產經營活動所發生的各種費用,如公司經費、職工保險費、咨詢費、訴訟費等。

    (3)財務費用,指企業為籌集生產經營所需資金等融資活動而發生的費用,如利息支出、匯兌損失以及相關的手續費等。

    成本按經濟用途的分類,是最基本的分類。按照這種分類,可以了解制造成本中各成本項目的金額,分析各成本項目的金額是否合理,以尋求降低成本的途徑;制造成本與非制造成本的劃分,對于正確確定產品成本和當期損益具有重要的意義。

    (三)成本按其計入產品成本的方法分類

    成本按其計入產品成本的方法,可以分為直接成本和間接成本兩大類。

    直接成本通常是指與某一特定產品的生產有直接聯系,能夠合理地確認成本發生與成本計算對象的明顯聯系,因而可將有關生產耗費直接計入該產品的成本,如產品的直接材料成本、直接人工成本等。

    間接成本則是指與某一特定產品的生產不具有明顯的直接聯系,不便于或不能合理確定其中有多少是由該種產品所發生的,因而必須先按其發生的地點或用途進行歸集,然后再按適當的標準分配到各有關產品的成本,如制造費用的大部分內容。

    將成本劃分為直接成本和間接成本,可以使成本計算更加準確、簡便。但同時應注意成本項目占產品成本比重的大小、計算技術水平、生產設備布局、生產工人工資制度、原材料利用方式、企業生產特點等因素,以合理確定直接成本和間接成本。

    二、制造企業成本核算的要求

    (一)制造企業成本核算的內容

    制造企業的成本核算包括生產費用匯總的核算和產品成本計算兩部分內容。

    生產費用的匯總,是指首先根據成本開支范圍,對生產費用進行審核和控制,然后采用一定程序將生產費用按其發生地點和用途進行記錄歸集,并采用一定標準在各成本計算對象間進行分配。

    成本計算是指計算出各個成本對象的總成本和單位成本。

    在制造企業中,由于一個企業往往生產多種產品,而且月末通常存在一部分尚未完工的產品,因此,需要將發生的生產費用在各種產品之間、產成品和在產品之間進行分配,以求得各種產品的總成本和單位成本。

    (二)制造企業成本核算的基本要求

    企業由于生產類型的特點和管理要求等方面的不同,因此,其成本核算也具有不同的特點。但是,對所有企業來說,成本核算提供的信息應具備相關、及時、準確的特征。為此,各個工業企業進行成本核算既要嚴格遵循《企業會計準則》《企業財務通則》對會計核算的基本要求,也要符合《企業產品成本核算制度》規定的要求。具體有以下幾個方面:

    1.正確劃分各種成本費用的界限

    為了正確進行成本核算,正確計算產品成本,必須正確劃分以下各種費用支出的界限。

    (1)正確劃分生產經營支出與營業外支出的界限

    生產經營支出是指企業發生的與其生產經營活動直接相關的各項支出。包括資產購置支出、產品制造支出以及各種費用支出。

    營業外支出是指企業發生的與其生產經營活動無直接關系的各項支出。包括固定資產盤虧、處置固定資產凈損失、處置無形資產凈損失、債務重組損失、罰款支出、公益性捐贈支出、非常損失等。

    營業外支出與企業經營活動沒有直接關系,不能作為企業的成本或費用。

    (2)正確劃分產品成本與期間費用的界限

    產品成本是產品在制造過程中所發生的各項成本,包括一切與產品生產有關的直接和間接生產成本,產品成本通常由直接材料、直接人工和制造費用構成。企業的期間費用包括銷售費用、管理費用和財務費用。

    企業發生的生產費用應計入產品的制造成本,產品成本要在產品銷售以后才計入當期損益,而期間費用在發生時直接計入當期損益。劃分產品成本與期間費用的界限,也就是要防止混淆成本和費用的界限,將應計入產品成本的生產耗費計入了期間費用,或者將應計入期間費用的支出計入了制造成本,借以調節各期產品成本和利潤的錯誤做法。

    (3)正確劃分不同產品成本的界限

    如果企業生產的產品不止一種,為正確計算各種產品的成本,必須將當期發生的生產費用在各種產品之間進行正確地劃分。如果是為生產某種產品而單獨發生的生產費用,應直接計入所屬產品成本中;如果是幾種產品生產過程共同發生的生產費用,應選擇合理的分配方法分配后計入各產品成本中。分清不同產品的成本,與它們的計劃成本、標準成本相對比,能揭示產品成本的超支或節約情況,并防止在盈利產品與虧損產品之間隨意轉移生產費用的錯誤行為。

    (4)正確劃分不同會計期間成本費用的界限

    為了按期分析和考核成本計劃的執行情況和結果,正確計算各期損益,還必須正確劃分不同會計期間的成本費用界限。當期發生的成本費用,都應在當期全部入賬,不能延至下期?!镀髽I會計準則》要求企業的會計核算應當以權責發生制為基礎。凡是當期已經實現的收入和當期已經發生的或應當負擔的費用,不論款項是否收付,都應當作為當期的收入和費用;凡是不屬于當期的收入和費用,即使款項已在當期收付,也不應當作為當期的收入和費用。正確劃分各期成本費用的界限,是保證成本核算正確的重要環節,可以防止人為調節各期損益的錯誤行為。

    (5)正確劃分在產品和完工產品成本的界限

    在月末計算產品成本時,如果某種產品已全部完工,那么,這種產品的各項生產費用之和就是該產品的完工產品成本;如果某種產品沒有完工,那么,這種產品的各項生產費用之和,就是該產品的月末在產品成本;如果某種產品既有完工產品,又有在產品,則應將這種產品的各項生產費用,采用適當的分配方法在完工產品與月末在產品之間進行分配,分別計算該產品的完工產品成本和月末在產品成本。

    2.做好成本核算的各項基礎工作

    為了規范企業的成本核算工作,確保成本信息質量,企業必須重視成本核算的各項基礎工作,沒有健全的基礎工作,成本核算就不能順利進行而達不到預期的目的。

    (1)做好定額的制訂和修訂工作

    定額是在企業進行生產經營活動中,一定生產技術、組織管理條件下,對人力、物力、財力的配備、利用和消耗以及獲得的成果等方面所應遵循的標準或應達到的水平。如產品的材料消耗定額(生產每單位產品或完成每單位工作的材料消耗量)、工時消耗定額等。成本會計人員應積極配合生產技術、設備和動力管理、人力資源管理、材料供應等部門人員,采用科學、有效的方法共同制定或修訂定額。

    利用定額,可以查明生產過程中實際消耗量與定額的差異及其原因,明確責任人員,同時定額的制定有利于企業實行例外管理原則,對產生重大差異的重點管理,解決生產中發生差異的關鍵問題,從而加強成本的控制,進一步降低產品成本。定額既要先進,又要切合實際,并應隨生產技術水平的提高而不斷修訂。如果某種定額與實際的差異經常在5%以上,就應及時調整。各種定額制定后必須認真執行,使定額成為企業提高經濟效益的有效手段。

    (2)建立和健全原始記錄工作和憑證制度

    正確的成本核算離不開可靠的原始記錄和憑證。原始記錄和憑證是反映生產經營活動的原始資料,是進行成本預測、編制成本計劃、進行成本核算、分析和成本計劃執行情況的依據。工業企業產品生產過程中材料及動力的消耗、工時的消耗、設備的運轉、費用的開支、在產品的內部轉移、廢品的發生與返修、完工產品及自制半成品的檢驗與入庫等,都必須有原始記錄和填制必要的原始憑證,并要制定原始記錄與憑證的合理傳遞流程,及時為成本核算提供可靠的依據。成本會計人員應會同生產技術、勞動工資、設備動力、材料供應等部門,根據企業生產類型和內部管理的需要,制定與成本核算有關的原始憑證傳遞流程,便于執行和檢查,而且也是加強企業內部控制的有效手段。

    (3)建立和健全材料物資的計量、交接和盤存制度

    建立和健全材料物資的計量、交接和盤存制度,是正確計算產品成本的首要環節。材料物資的收發、領退,在產品、半成品的內部轉移,完工產品的入庫等,均要配備齊全的計量設備、工具和儀表,填制相應的憑證,辦理審批手續,嚴格進行計量和驗收。庫存的各種材料物資、車間的在產品、車間和倉庫的半成品、完工產品均應按規定進行清查盤點。只有這樣,才能保證成本核算的正確性,才能加強生產管理和物資管理。

    3.選擇適當的成本計算方法

    企業在進行成本核算時,應根據本企業的具體情況,選擇適合本企業生產經營特點和管理要求的成本計算方法進行成本計算。由于產品生產工藝過程和生產組織不同,所采用的成本計算方法也應該有所不同。在同一個企業里,可以采用一種成本計算方法,也可以多種成本計算方法同時使用,但一經選定,一般就不應經常變動。只有按照產品生產特點和管理要求,選用適當的成本計算方法,才能正確、及時地計算各產品成本,為成本管理提供有用的成本信息。

    三、制造企業成本核算的基本程序

    成本核算的基本程序是指對企業在生產經營過程中發生的各項費用,按照成本核算的要求,逐步進行歸集和分配,最后計算出各種產品的成本和各項期間費用的基本過程。雖然工業企業的成本核算涉及的內容多,采用的核算方法也有所不同,但都遵循一個基本程序,即確定成本核算對象、確定成本項目、設置成本核算賬戶、歸集和分配生產費用、計算完工產品成本和月末在產品成本。

    (一)確定成本核算對象

    進行成本核算,必須首先確定成本核算對象。成本核算對象是為計算產品成本而確定的歸集生產費用的各個對象,即成本的承擔者。

    確定成本核算對象是設置產品成本明細賬、分配生產費用和計算產品成本的前提。

    一般情況下,成本核算對象都是產品,但因為不同的企業產品的生產特點不同,管理要求不同,因而具體的成本核算對象也就不同。如對于制造企業,成本核算對象有產品品種、產品批別、產品生產步驟三種。

    (二)確定成本項目

    成本項目是成本費用按經濟用途劃分成的若干項目。一般產品成本項目至少應設置“直接材料”“直接工資”和“制造費用”三個。如管理上需要了解廢品損失、停工損失的數額,可增設“廢品損失”“停工損失”成本項目;采用分步法核算產品成本的企業,為考核各步驟半成品成本,可增設“自制半成品”成本項目;根據管理的要求,可增設“燃料和動力”“外部加工費”等成本項目;“制造費用”項目可根據管理需要進行合并或分拆。

    (三)設置成本核算賬戶

    進行成本核算需要設置的成本核算賬戶,主要包括“生產成本”“制造費用”“銷售費用”“管理費用”“財務費用”“長期待攤費用”“廢品損失”“停工損失”等總分類賬戶。

    (四)歸集和分配生產費用

    歸集和分配生產費用時,首先必須對支出的費用進行審核,確定各項費用是否應該開支,已開支的費用是否應該計入產品成本。

    其次,按照權責發生制原則確定應計入本月產品成本的費用。

    最后,將應計入本月產品成本的原材料、燃料、動力、工資、折舊費等各種要素費用在各有關產品之間,按照成本項目進行歸集和分配。

    (五)計算完工產品成本和月末在產品成本

    完工產品是指已經完成全部生產過程,隨時可供銷售的產成品和可對外銷售的自制半成品。

    在產品是指正停留在生產車間進行加工制造的在制品,以及正在生產車間返修的廢品和雖已完成了本車間生產、但尚未送驗入庫的產品,已經完成一個或幾個生產步驟但還需繼續加工的半成品。

    制造企業成本核算的基本程序:

    1.確定成本核算對象(品種、批別、步驟等);

    2.確定成本項目(材料、燃料和動力、人工、制造費用、廢品損失、停工損失、自制半成品等);

    3.設置成本核算賬戶(“生產成本”“制造費用”“廢品損失”“停工損失”等);

    4.歸集和分配生產費用(審核、確定、歸集和分配);

    5.計算完工產品成本和月末在產品成本。

    四、制造企業成本核算的主要賬戶

    企業通過設置有關賬戶登記生產過程中發生的各種生產費用,以便提供各種產品成本信息資料。成本核算包括總分類核算和明細分類核算兩個方面,因此,為了正確進行成本核算,工業企業必須設置相應的總分類賬戶和明細分類賬戶。

    (一)“生產成本”賬戶

    “生產成本”賬戶屬于成本類賬戶,是用來核算企業進行工業性生產,包括生產各種產品(包括產成品、自制半成品)、自制材料、自制工具、自制設備等所發生的各項生產費用。該賬戶的借方登記生產過程中發生的直接材料、直接人工等直接費用以及分配轉入的制造費用,貸方登記完工入庫的產成品、自制半成品的實際成本以及分配轉出的輔助生產費用,期末余額在借方,表示尚未完工的各在產品成本?!吧a成本”賬戶應當設置“基本生產成本”和“輔助生產成本”兩個明細分類賬戶進行明細核算。

    (二)“制造費用”賬戶

    “制造費用”賬戶屬于成本類賬戶,是用來核算企業生產車間、部門為生產產品和提供勞務費而發生的各項間接生產費用,如生產車間發生的機物料消耗、車間管理人員工資、計提的固定資產折舊、修理費、辦公費、水電費、季節性停工損失等。該賬戶的借方登記實際發生的制造費用,貸方登記分配轉到各成本核算對象的制造費用,除季節性生產企業或采用累計分配率分配制造費用的企業外,本賬戶月末應無余額?!爸圃熨M用”賬戶應按不同的車間、部門設置明細賬,并按費用項目設置專欄,進行明細核算。

    (三)“長期待攤費用”賬戶

    “長期待攤費用”賬戶是資產類賬戶,是用來核算企業已經發生但應由本期和以后各期負擔的分攤期限在一年以上的各項費用,如以經營租賃方式租入的固定資產發生的改良支出等。該賬戶的借方登記發生的各項長期待攤費用,貸方登記攤銷的長期待攤費用,期末余額在借方,表示企業尚未攤銷完畢的長期待攤費用?!伴L期待攤費用”賬戶應按費用項目進行明細核算。

    (四)“廢品損失”賬戶

    需要單獨核算廢品損失的企業,可以設置“廢品損失”賬戶,以匯集和分配基本生產車間所發生的廢品損失。該賬戶的借方登記不可修復廢品的生產成本和可修復廢品的修復費用,貸方登記廢品回收的價值、應收的賠款以及轉出的廢品凈損失;該賬戶月末應無余額?!皬U品損失”賬戶下應按生產車間設置明細分類賬,賬內按產品品種分設專戶,并按成本項目設置專欄或專行進行明細核算。

    (五)“停工損失”賬戶

    需要單獨核算停工損失的企業,可以設置“停工損失”賬戶,以匯集和分配基本生產車間因停工而發生的各種費用。該賬戶的借方登記停工期內所支付的生產工人薪酬、所耗用的燃料和動力費以及應負擔的制造費用等損失,貸方登記予以轉銷的停工損失;該賬戶轉銷后應無余額?!巴9p失”賬戶下應按生產車間設置明細分類賬,賬內按產品品種分設專戶,并按成本項目設置專欄或專行進行明細核算。

    (六)“銷售費用”賬戶

    “銷售費用”賬戶是損益類賬戶,是用來核算企業在銷售產品、提供勞務過程中發生的各種費用,包括保險費、包裝費、展覽費和廣告費、產品維修費、預計產品質量保證損失、運輸費、裝卸費等以及為銷售本企業產品而專設的銷售機構(含銷售網點、售后服務網點等)的職工薪酬、業務費、折舊費等經營費用。該賬戶的借方登記企業發生的各種銷售費用,貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的銷售費用,結轉后本賬戶應無余額?!颁N售費用”賬戶應按費用項目進行明細核算。

    (七)“管理費用”賬戶

    “管理費用”賬戶是損益類賬戶,是用來核算企業為組織和管理生產經營所發生的管理費用,包括企業在籌建期間內發生的開辦費、董事會和行政管理部門在企業的經營管理中發生的或者應由企業統一負擔的公司經費(包括行政管理部門職工薪酬、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費、差旅費等)、工會經費、董事會費、聘請中介機構費、咨詢費、訴訟費、業務招待費、房產稅、車船稅、土地使用稅、印花稅、技術轉讓費、礦產資源補償費、研究費用、排污費等。該賬戶的借方登記企業發生的各種管理費用,貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的管理費用,結轉后本賬戶應無余額?!肮芾碣M用”賬戶應按費用項目進行明細核算。

    (八)“財務費用”賬戶

    “財務費用”賬戶是損益類賬戶,是用來核算企業為籌集生產經營所需資金等而發生的籌資費用,包括利息支出(減利息收入)、匯兌損益以及相關的手續費、企業發生的現金折扣或收到的現金折扣等。該賬戶的借方登記企業發生的各種財務費用,貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的財務費用,結轉后本賬戶應無余額?!柏攧召M用”賬戶應按費用項目進行明細核算。

    第二節? 生產費用的歸集和分配

    一、要素費用的核算

    要素費用是指生產費用按照其經濟內容不同進行分類的項目。企業在生產過程中所發生的生產費用,按其經濟內容或性質的不同,可以進一步劃分為六個生產費用要素:材料費、燃料費、動力費、職工薪酬、折舊費以及其他費用。

    要素費用:

    (一)材料費用的核算

    材料費用包括企業生產經營過程中耗費原材料、燃料、低值易耗品、包裝物等而發生的費用。材料費用的核算,包括材料費用的歸集和分配兩個方面。

    1.材料費用的歸集

    (1)入庫材料成本的計價:實際成本/計劃成本

    (2)發出材料成本的確定:

    實際成本:先進先出法、個別計價法、加權平均法。

    計劃成本:發出材料的成本,除按計劃成本進行分類匯總外,還要計算應負擔的材料成本差異,將計劃成本調整為實際成本。

    2.材料費用的分配:編制“材料費用分配表”

    需要分配計入各成本計算對象的材料費用在選擇分配方法時,在遵循合理和簡便易行原則的基礎上,通過以下分配方法進行計算分配。

    重量分配法:按各產品的重量為標準。

    定額耗用量比例分配法:按照各產品的材料消耗定額為標準。

    系數法:將各產品的產量按系數折成標準產量,再按標準產量的比例分配。

    (1)重量分配法:是按照各種產品的重量為標準來分配材料費用的方法。如果企業生產的幾種產品共同耗用同種材料,而且耗用量的多少又與產品重量有直接聯系,可以選用這種分配法。

    (2)定額耗用量比例分配法

    定額耗用量比例分配法是指按照各種產品的材料消耗定額為標準來分配材料費用的方法。它一般在材料消耗定額比較準確的情況下采用。

    【案例1】

    某企業生產A、B、C三種產品,本月共耗用甲材料3 060千克,每千克3.5元。A、B、C三種產品的實際產量分別為120件、180件和240件,單位產品材料定額耗用量分別為3千克、2千克、4千克。

    【解析】

    表1????????? ???????????????甲材料費用分配表

    產品名稱

    投產數量

    單位產品消耗定額

    材料消耗總定額

    材料費用分配率

    材料費用分配額

    A

    120

    3

    ? 360

    ?2 295

    B

    180

    2

    ? 360

    ?2 295

    C

    240

    4

    ? 960

    ?6 120

    合計

    1 680

    6.375

    10 710

    (3)系數分配法

    系數分配法是指將各種產品的產量按系數折算成標準產量,并按標準產品產量的比例分配材料費用的一種方法,又稱標準產量法。這里的系數是標準產量與各種產品在量上的一種比例關系,如消耗定額、實際產量、體積的比例等。這種方法一般在各種產品的工藝過程基本相同的企業采用。

    標準產品的選擇:

    A:標準產品可選用企業大量的、正常生產的產品。

    B:標準產品也可以選擇系列產品中規格型號(或定額耗用量)居中的產品。

    【案例2】

    某企業生產甲、乙、丙三種產品,共同耗用材料費用32 860元。實際產量分別為:甲產品300件、乙產品400件、丙產品200件。其中,乙產品為標準產品,以材料費用定額作為折合標準,甲、乙、丙三種產品的材料費用定額分別為:120元、100元、150元。根據上述資料,計算并編制材料費用分配表。

    【解析】

    表2??????? ?????????????????材料費用分配表

    2014年9月

    產品名稱

    實際產量

    材料費用

    定額

    折合系數

    標準產量

    (總系數)

    分配率

    材料費用分配額

    300

    120

    1.2

    ? 360

    11 160

    400

    100

    1.0

    ? 400

    12 400

    200

    150

    1.5

    ? 300

    ?9 300

    合計

    1 060

    31

    32 860

    3.材料費用的賬務處理

    發料憑證匯總表是進行材料費用歸集和分配的原始憑證。發料憑證匯總表一般分車間按月編制。根據材料日常核算采用的計價方法,發出材料可采用實際成本計價,也可以采用計劃成本計價。

    (1)按實際成本計價的材料費用的歸集與分配

    材料在日常核算時,其明細賬均采用數量金額式,由于每次入庫材料的實際成本不同,故每次發出材料的單位成本即單價的確認必選擇一定的方法,并保持相對穩定不變。

    《企業會計準則》規定,企業采用實際成本計價時,可根據實際情況選擇采用先進先出法、月末一次加權平均法、移動平均法、個別計價法等方法確定其成本。

    (2)按計劃成本計價的材料費用的歸集與分配

    產品成本核算的目的是要計算出各種產品的實際總成本和單位成本,在材料采用計劃成本計價核算時,發出材料全部采用計劃單價計價。制造成本中材料費用的確認計量工作分兩步進行:第一步,根據當月發料憑證編制發料憑證匯總表,據以編制轉賬憑證登記入賬;第二步,根據有關材料總賬和明細賬的資料,分配材料成本差異,編制材料成本差異分配表,據以編制轉賬憑證登記入賬。

    實際工作中,材料成本差異分配表可單獨編制,也可與發料憑證匯總表結合編制。

    分配材料成本差異的關鍵是計算材料成本差異率。

    【案例3】

    某企業2014年6月根據發料憑證編制的發料憑證匯總表,如表3所示。

    表3???????? ????????????????發料憑證匯總表

    2014年6月
    單位:元

    材料類別

    材料用途

    原材料

    包裝物

    合計

    原料和

    主要材料

    外購

    半成品

    輔助

    材料

    修理用

    備件

    燃料

    小計

    甲產品

    生產用戶

    468 000

    56 000

    6 000

    530 000

    2 500

    532 500

    基本生產車間

    管理用

    ? 5 100

    1 300

    1 100

    ? 7 500

    ? 7 500

    輔助

    生產用

    ? 500

    ? 300

    5 000

    ? 5 800

    ? 5 800

    企業行政

    管理用

    ? 3 000

    ? 200

    ? 3 200

    ? 3 200

    合計

    476 100

    56 000

    8 000

    1 400

    5 000

    546 500

    2 500

    549 000

    【解析】

    根據發料憑證匯總表,編制轉賬憑證,并據以登記總賬和有關二級賬,作如下會計分錄:

    (1)結轉原材料

    借:生產成本——基本生產成本(甲產品) ?????????????????????530 000

    制造費用????????????????????????? ????????????????????????7 500

    生產成本——輔助生產成本?????????? ???????????????????????5 800

    管理費用?????????????????????????? ???????????????????????3 200

    貸:原材料??????????????????????? ??????????????????????????546 500

    (2)結轉包裝物

    借:生產成本——基本生產成本(甲產品)???????????????????? ???2 500

    貸:周轉材料——包裝物??????????? ????????????????????????????2 500

    從材料和材料成本差異賬戶的一級賬和二級賬獲得基礎資料,計算成本差異率,并計算發出材料應分配的材料成本差異,計算結果見表4。

    表4??????????????? ?????發出材料成本差異分配表

    2014年7月???????????? ??????????????單位:元

    成本差異率

    材料用途

    原料和主要材料3%

    外購半成品

    -1%

    輔助材

    料2%

    修理用

    備件3%

    燃料

    -10.8696%

    包裝物5%

    合計

    生產產品用

    14 040

    -560

    120

    125

    13 725

    基本生產車間管理費用

    ?? 153

    ?26

    33

    ?212

    輔助生產用

    ?10

    ?9

    -543.48

    ? -524.48

    企業行政

    管理用

    ??? 90

    ? 4

    ? 94

    合計

    14 283

    -560

    160

    42

    -543.48

    125

    13 506.52

    根據發出材料成本差異分配表,編制轉賬憑證,做如下會計分錄:

    借:生產成本——基本生產成本??????? ?????????????????????????13 725

    制造費用???????????????????????? ???????????????????????????212

    生產成本——輔助生產成本????? ???????????????????????????524.48

    管理費用??????????????????????????? ?????????????????????????94

    貸:材料成本差異??????????????????? ??????????????????????13 506.52

    (二)人工費用的核算

    人工費用是指各單位在一定時期內直接支付給本單位全部職工的全部勞動報酬。企業必須按照國家規定的工資總額的組成內容進行工資費用的核算。

    1.人工費用的歸集

    (1)人工費用總額的組成

    2006年財政部在《企業會計準則第9號——職工薪酬》應用指南中對職工薪酬做了進一步規定,明確了職工薪酬是指企業職工在職期間和離職后提供的全部貨幣性薪酬和非貨幣性福利,包括提供給職工本人的薪酬,以及提供給職工配偶、子女或其他被贍養人的福利等。

    (2)人工費用計算的原始資料

    企業的人工費用核算,必須有一定的原始記錄作為依據。如工資檔案記錄、考勤記錄、產量記錄和工時記錄等,這些原始記錄是計算應付工資、歸集工資費用、分配工資費用和進行產品成本計算的基礎。同時,也是企業考核勞動消耗定額執行情況,加強勞動紀律,提高出勤率和工時利用率的有效手段。此外,它們還可為企業進行成本分析和成本決策提供有用信息。因此,每個企業都應根據自身生產組織、生產工藝的特點及管理的需要,合理設計考勤記錄、產量記錄和工時記錄的表格,認真做好各項原始記錄的統計工作。

    (3)人工費用計算的方法

    人工費用的計算是企業歸集和分配直接人工費用的基礎,是進行人工結算和分配的前提。主要包括計時工資的計算和計件工資的計算。

    ①計時工資的計算

    計時工資是根據考勤記錄登記的實際出勤日數和職工的工資標準計算的工資。工資標準按其計算的時間不同,有按月計算的月薪,按日計算的日薪或按小時計算的小時工資等。企業固定職工的計時工資一般按月薪計算;采用月薪制,不管各月日歷天數是多少,每月的標準工資相同。為了按照職工出勤或缺勤天數計算應付的月工資,還應根據月工資標準計算出每日平均工資。

    應付月工資一般有四種計算方法:

    按30日計算日工資率,按缺勤日數扣月工資;

    按30日計算日工資率,按出勤日數計算月工資;

    按20.83日計算日工資率,按缺勤日數扣月工資;

    按20.83日計算日工資率,按出勤日數計算月工資。

    采用哪一種方法,企業可以自行確定,但一旦確定以后,不應任意變動。

    【案例4】

    假定大地公司職工李一月工資標準為3 600元。10月份31天,病假1天,事假2天,周末休假8天,法定節日3天,出勤17天。根據該職工的工齡,其病假工資按工資標準的90%計算。該職工的病假和事假期間沒有節假日。請按上述四種方法分別計算該職工10月份的標準工資。

    【解析】

    (1)按30日計算日工資率,按缺勤日數扣月工資:

    日工資率=3 600÷30=120

    應扣缺勤病假工資=120×1×(1-90%)=12(元)

    應扣缺勤事假工資=120×2=240(元)

    應付工資=3 600-12-240=3 348(元)

    (2)按30日計算日工資率,按出勤日數計算月工資:

    應付出勤工資=120×(17+8+3)=3 360(元)

    應付病假工資=120×1×90%=108(元)

    應付工資=3 360+108=3 468(元)

    (3)按20.83日計算日工資率,按缺勤日數扣月工資:

    日工資率=3 600÷20.83=172.83

    應扣缺勤病假工資=172.83×1×(1-90%)=17.28(元)

    應扣缺勤事假工資=172.83×2=345.66(元)

    應付工資=3 600-17.28-345.66=3 237.06(元)

    (4)按20.83日計算日工資率,按出勤日數計算月工資:

    應付出勤工資=172.83×17=2 938.11(元)

    應付病假工資=172.83×1×90%=155.55(元)

    應付工資=2 938.11+155.55=3 093.66(元)

    ②計件工資的計算

    計件工資是根據產量記錄登記的生產產品數量,乘以規定的計件單價計算求得的工資。其計算公式如下:

    應付計件工資=產品數量×計件單價

    生產過程中出現的廢品要分清原因,工廢不付工資,料廢照付工資。

    計件工資的計算區分為個人計件和集體計件。

    個人計件工資的計算:

    職工的計件工資,應根據產量記錄中登記的每個職工的產品(合格品+料廢品)數量,乘以規定的計件單價計算。

    集體計件工資的計算:

    當生產工人集體從事某項工作且不易分清每個工人的經濟責任時,可采取集體計件工資的計算方式。采用集體計件工資時,應先按集體完成合格品的數量乘以計件單價,計算出集體計件工資總額,再采用一定的方法,將集體計件工資總額在集體成員內部進行分配。由于職工的級別或工資標準一般體現職工勞動的質量和技術水平,工作日數一般體現勞動數量,因而集體內部大多按每人的工資標準(日工資率或小時工資率)與月工作日數(或工時數)的乘積為比例進行分配。

    ③其他工資以及“五險一金”和職工福利費的計算,應嚴格遵守國家及單位的有關規定進行。

    2.人工費用的分配

    支付給不同職工的工資以不同的方式計入產品成本或費用中。其中,生產車間直接從事產品生產的生產工人工資,應記入“生產成本”賬戶中;如果生產多種產品,需按一定的標準分配計入各種產品成本。分配標準一般是產品的實際生產工時、定額工時或產品產量等。生產車間管理人員的工資,應記入“制造費用”賬戶;行政管理人員的工資應列入“管理費用”賬戶;固定資產大修理等工程人員的工資,應記入“在建工程”賬戶;專設銷售機構人員的工資,則應記入“銷售費用”賬戶。

    對于人工費用的支付、計提、分配情況,企業應專設“應付職工薪酬”賬戶。該賬戶貸方登記已分配計入有關成本費用項目的職工薪酬數額,借方登記實際發放職工薪酬的數額;該賬戶期末貸方余額,反映企業應付未付的職工薪酬?!皯堵毠ば匠辍辟~戶應當按照“工資”“職工福利”“社會保險費”“住房公積金”“工會經費”“職工教育經費”“非貨幣性福利”“辭退福利”等應付職工薪酬項目設置明細賬戶,進行明細核算。

    (三)燃料及動力費用的核算

    1.燃料費用的核算

    生產過程中使用的燃料,實際上也屬于材料,因此,燃料費用的歸集與分配方法與材料費用的歸集與分配方法大致相同。如果燃料費用在產品成本中比重較大時,可以與動力費用一起在“生產成本”明細賬中專設“燃料和動力”成本項目,歸集生產中使用的燃料費用。如金額較小,可計入“制造費用”。

    2.動力費用的核算

    動力費用是指企業外購和自制的電力、熱力等費用。這些費用有的直接用于產品生產,有的用于照明、取暖等。當動力費用在產品制造成本中所占比重較大時,可在產品成本明細賬中單獨設置“工藝用動力”成本項目加以列示:如果所占比重不大,也可并入“直接材料”成本項目內;如果所占比重小時,可作為間接費用處理,記入“制造費用”賬戶。組織和管理生產用動力費用,如照明用電等,其性質屬一般費用,應先在制造費用中歸集。

    (四)折舊費的核算

    固定資產在使用過程中,其實物形態保持不變,但其價值隨著磨損程度,逐漸地轉移到產品成本中去,成為產品成本的組成部分。固定資產損耗價值的轉移在會計上稱為折舊,按月將其計入產品成本(或費用)的數額則稱為折舊費。影響計算折舊費的因素主要有固定資產原始價值、預計使用年限、預計的殘值和預計的清理費用。折舊費的計算方法包括平均使用年限法、工作量法、雙倍余額遞減法和年限總和法,而大多數企業固定資產的折舊費一般采用平均使用年限法計算。

    折舊費的歸集是通過編制各車間、部門折舊計算明細表而匯總編制全廠的折舊計算匯總表進行的。各車間、部門折舊計算明細表是根據月初應計提折舊的固定資產的有關資料和確定的折舊計算方法計算編制的。根據規定,某月開始使用的固定資產,當月不提折舊,從下月開始計提;某月份內減少或停用的固定資產,當月仍照提折舊,從下月起停止計提。

    每月計提折舊時,應按固定資產在生產經營中的用途,分別計入成本或費用?;旧a車間和輔助生產車間使用的固定資產折舊,借記“制造費用”賬戶;廠部及各行政科室使用的固定資產折舊,借記“管理費用”賬戶;專設銷售機構使用的固定資產折舊,借記“銷售費用”賬戶,貸記“累計折舊”賬戶。

    (五)其他費用的核算

    1.固定資產修理費的核算

    固定資產修理費是指為了維護和保持固定資產正常工作狀態所進行的日常修理花費的費用。其主要特點是:修理范圍小,費用支出少,修理次數較頻繁。因此,經常修理費的支出一般直接計入當月生產費用。費用發生時,借記“制造費用”“管理費用”等賬戶,貸記“原材料”“銀行存款”等有關賬戶。

    2.長期待攤費用的核算

    長期待攤費用是指企業已經發生但應由本期和以后各期負擔的分攤期限在1年以上的各項費用。對于企業已經發生,且攤銷期在1年以下的的費用,如屬于預付款性質的支出計入“預付賬款”中,如預付租金;屬于沉沒成本的,計入當期費用,如固定資產的修理費用等。如果攤銷期在1年以上,則應列入“長期待攤費用”中。

    二、輔助生產費用的核算

    (一)輔助生產部門的特點

    工業企業的生產車間按其生產職能不同,可以分為基本生產車間和輔助生產車間。

    基本生產車間是指從事產品生產的車間, 基本生產車間發生的費用稱為基本生產費用。

    輔助生產車間是指為保證企業產品生產正常進行而向基本生產車間、行政管理部門提供服務的生產車間,如為基本生產車間提供修理作業、運輸勞務、供水、供電、供氣等服務,以及為基本生產車間提供工具、刀具、刃具、模具、夾具等的輔助生產車間。輔助生產車間發生的費用稱為輔助生產費用。由于輔助生產是為基本生產服務而進行的生產,所以輔助生產費用最終由基本生產車間所產產品負擔,作為制造費用的一部分計入產品制造成本。

    輔助生產車間為企業行政管理部門提供的產品和勞務,這部分的輔助生產成本就不能計入產品制造費用,而列為管理費用和銷售費用。

    (二)輔助生產成本的歸集

    借:生產成本——輔助生產成本

    貸:原材料

    應付職工薪酬

    累計折舊

    制造費用——輔助車間

    生產成本——輔助生產成本等

    注意:

    1.輔助生產車間相互之間提供產品或勞務。

    2.輔助產品生產:可能有期末余額。

    (三)輔助生產成本的分配

    輔助生產成本的分配是將歸集在“生產成本——輔助生產成本”賬戶借方的輔助生產費用分配給該車間以外的受益車間(產品)或部門。

    借:制造費用——基本車間

    生產成本——基本生產成本

    管理費用

    銷售費用

    在建工程

    借:其他業務成本

    原材料/低值易耗品/周轉材料

    生產成本——輔助生產成本

    貸:生產成本——輔助生產成本

    由于輔助生產車間所產產品和勞務的種類不同,其轉出、分配的程序也不一樣。在實際工作中,對于輔助生產成本的分配,可根據輔助生產情況及輔助生產成本分配的特點,運用直接分配法、交互分配法、計劃成本法及代數分配法來計算分配。

    1.直接分配法

    直接分配法是一種不考慮輔助生產車間相互提供勞務的情況,而將輔助生產車間所發生的費用直接分配給輔助生產車間以外的各受益部門的方法。

    其基本做法是:先計算出輔助生產車間各種勞務費用分配率,然后用勞務費用分配率乘以各單位和部門受益的勞務量,即為各車間或部門應負擔的輔助生產費用。

    直接分配法比較簡單。但由于對輔助生產車間之間相互提供勞務不結轉應負擔的費用,所以生產成本是不完整的,分配結果不夠準確。該方法適用于輔助生產車間相互不提供勞務或提供勞務較少的輔助生產費用的分配。

    【案例5】

    某廠設有供電和機修兩個輔助生產車間,在分配費用前,供電車間生產費用為29 120元,機修車間為26 880元。2015年1月供電車間供電88 000度,其中機修車間耗用8 000度,產品生產耗用60 000度,基本生產車間照明耗用6 000度,廠部管理部門耗用14 000度。本月機修車間修理工時為8 480小時,其中供電車間480小時,基本生產車間6 000小時,廠部管理部門2 000小時,見表5。

    要求:采用直接分配法分配輔助生產費用,并編制分配結轉輔助生產費用的會計分錄。

    【解析】

    表5???????????? ??????????輔助生產費用分配表

    2015年1月
    單位:元

    項目

    分配電費

    分配機修費

    數量(度)

    金額

    數量(小時)

    金額

    待分配費用

    29 120

    26 880

    勞務供應總量

    88 000

    8 480

    費用分配率

    0.364

    3.36

    受益部門:

    供電車間

    ?-480

    機修車間

    -8 000

    產品生產

    60 000

    21 840

    車間管理部門

    ?6 000

    ?2 184

    6 000

    20 160

    廠部管理部門

    14 000

    ?5 096

    2 000

    ?6 720

    合?? 計

    80 000

    29 120

    80 00

    26 880

    借:生產成本——基本生產成本?????? ??????????????????????????21 840

    制造費用?????????????????????????? ??????????????????????22 344

    管理費用????????????????????????? ???????????????????????11 816

    貸:生產成本——輔助生產成本(供電)???????????????????? ????29 120

    ——輔助生產成本(機修)???????????????????????? 26 880

    2.交互分配法

    交互分配法是指輔助生產車間的費用分兩次進行分配,第一次在各個輔助生產車間之間交互分配,第二次是將各個輔助生產車間經交互分配以后的費用(即交互分配前的費用,加上交互分配轉入費用,減去交互分配轉出費用后的實際費用),再用直接分配法,分配給各個基本生產車間和企業管理部門的方法。

    【案例6】

    延用【案例5】的資料。

    要求:采用交互分配法分配輔助生產費用,并編制分配結轉輔助生產費用的會計分錄。

    【解析】

    表6???????? ????????????????輔助生產費用分配表

    2015年1月
    單位:元

    項目

    交互分配

    對外分配

    分配電費

    分配機修費

    分配電費

    分配機修費

    數量

    金額

    數量

    金額

    數量

    金額

    數量

    金額

    待分配

    費用

    29 120

    26 880

    27 994.24

    28 005.76

    勞務供應總量

    88 000

    8 480

    80 000

    8 000

    費用

    分配率

    0.33

    3.17

    0.35

    3.5

    受益

    部門:

    供電車間

    ? 480

    ?1 521.51

    機修車間

    ?8 000

    2 647.27

    產品生產

    60 000

    20 995.68

    車間管理部門

    ?6 000

    ?2 099.57

    6 000

    21 004.32

    廠部管理部門

    14 000

    ?4 898.99

    2 000

    ?7 001.44

    合計

    ?8 000

    2 647.27

    ? 480

    ?1 521.51

    80 000

    27 994.24

    8 000

    28 005.76

    (1)交互分配

    借:生產成本——基本生產成本(供電)?????????????????????? 1 521.51

    ——基本生產成本(機修) ??????????????????????2 647.27

    貸:生產成本——基本生產成本(機修)???????????????????? ??1 521.51

    ——基本生產成本(供電) ??????????????????????2 647.27

    (2)對外分配

    對外待分配費用:

    供電:29 120+1 521.51-2 647.27=27 994.24(元)

    機修:26 880+2 647.27-1 521.51=28 005.76(元)

    借:生產成本——基本生產成本???? ?????????????????????????20 995.68

    制造費用????????????????????? ????????????????????????23 103.89

    管理費用???????????????? ?????????????????????????????11 900.43

    貸:生產成本——基本生產成本(供電)???????????????????? ?27 994.24

    ——基本生產成本(機修)???????????????????? ?28 005.76

    3.計劃成本分配法

    計劃成本分配法是指先按輔助生產車間提供勞務的計劃單位成本和受益單位的實際耗用量分配輔助生產費用,然后將計劃分配額與實際發生費用進行調整的方法。

    可見,按此分配方法對輔助生產費用進行分配要分兩步進行:

    第一步:按產品或勞務的計劃單位成本和各受益單位的實際耗用量進行分配,包括分配給其他輔助生產車間(交互分配)和輔助生產車間以外的受益部門(對外分配)。

    第二步:求出輔助生產車間直接發生費用和第一步交互分配來的費用之和(即“實際費用”)與按計劃成本分配轉出費用的差額,將此差額全部計入“管理費用”或按耗用量分配給輔助生產車間以外的受益部門(對外追加分配)。

    【案例7】

    延用【案例5】資料。該廠每度電的計劃成本為0.35元,機修車間每小時計劃成本為3.46元,輔助生產單位的成本差異全部計入管理費用。

    要求:采用計劃成本分配法分配輔助生產費用,并編制分配結轉輔助生產費用的會計分錄。

    【解析】

    表7???????? ???????????????輔助生產費用分配表

    2015年1月
    單位:元

    項目

    按計劃成本分配

    成本差異分配

    分配電費

    分配機修費

    電費

    機修費

    數量

    金額

    數量

    金額

    待分配費用

    29 120

    26 880

    勞務供應總量

    88 000

    8 480

    費用分配率

    0.35

    3.46

    受益部門:

    供電車間

    ? 480

    ?? 1 660.8

    機修車間

    ?8 000

    ?2 800

    產品生產

    60 000

    21 000

    車間管理部門

    ?6 000

    ?2 100

    6 000

    20 760

    廠部管理部門

    14 000

    ?4 900

    2 000

    ?6 920

    -19.2

    339.2

    合計

    88 000

    30 800

    8 480

    ? 29 340.8

    -19.2

    339.2

    (1)按計劃成本分配

    借:生產成本——輔助成本(供電)? ??????????????????????????1 660.8

    ——輔助成本(機修)
    2 800

    生產成本——基本生產成本????? ???????????????????????????21 000

    制造費用?????????????????????? ??????????????????????????22 860

    管理費用??????????????????????? ?????????????????????????11 820

    貸:生產成本——基本生產成本(供電) ????????????????????????30 800

    ——基本生產成本(機修)???????????????????? ??29 340.8

    (2)調整成本差異

    借:管理費用??????????? ????????????????????????????????????????320

    貸:生產成本——基本生產成本(供電) ??????????????????????????19.2

    ——基本生產成本(機修) ?????????????????????????339.2

    4.代數分配法

    代數分配法是利用代數中多元一次聯立方程組求解的原理,計算出勞務的單位成本,然后按受益單位的實際勞務受益量乘以單位成本計算出分配額的方法。

    其基本程序為:

    (1)設未知數,即輔助生產車間勞務的單位成本,并根據輔助生產車間之間相互提供勞務的關系建立多元一次聯立方程組;

    (2)解聯立方程,求出各輔助生產車間勞務的單位成本;

    (3)以(2)求出的單位成本和受益單位的耗用量分配輔助生產費用。

    【案例8】

    延用【案例5】資料。

    要求:采用代數分配法分配輔助生產費用,并編制分配結轉輔助生產費用的會計分錄。

    【解析】

    88 000x=29 120+480y

    8 480y=26 880+8 000x

    x=0.35

    y=3.50

    表8??????? ????????????????輔助生產費用分配表

    ????????????????????? ?????????2015年1月
    單位:元

    分配電費

    分配機修費

    數量(度)

    金額

    數量(小時)

    金額

    待分配費用

    29 120

    26 880

    勞務供應總量

    88 000

    8 480

    費用分配率

    0.35

    3.5

    受益部門:

    供電車間

    ? 480

    ?1 680

    機修車間

    ?8 000

    ?2 800

    產品生產

    60 000

    21 000

    車間管理部門

    ?6 000

    ?2 100

    6 000

    21 000

    廠部管理部門

    14 000

    ?4 900

    2 000

    ?7 000

    合計

    88 000

    30 800

    8 480

    29 680

    借:生產成本——輔助成本(供電)? ????????????????????????????1 680

    ——輔助成本(機修)
    2 800

    生產成本——基本生產成本
    21 000

    制造費用???????????????? ????????????????????????????????23 100

    管理費用??? ?????????????????????????????????????????????11 900

    貸:生產成本——基本生產成本(供電)? ???????????????????????30 800

    ——基本生產成本(機修)
    29 680

     

    三、制造費用的核算

    (一)制造費用核算的內容

    包括基本生產車間和輔助生產車間。

    (二)制造費用的歸集

    借:制造費用

    貸:原材料

    應付職工薪酬

    累計折舊等

    (三)制造費用的分配

    1.生產工時比例法

    2.年度計劃分配率分配法:

    (1)年初計算年度計劃費用分配率;

    年度計劃費用分配率=年度制造費用計劃總額÷年度各種產品計劃產量的定額標準之和

    (2)各月按此計劃費用分配率計算分配制造費用;

    某產品某月應分配制造費用=該產品該月實際產量定額標準×年度計劃分配率

    (3)年末調整:“制造費用”賬戶年末如有余額,表示全年制造費用實際發生額與計劃分配額的差額,一般應在年末調整計入12月份的產品成本。

    年末差額分配率=(全年實際制造費用-全年按計劃分配率分配的制造費用)÷全年各產品按計劃分配率分配的制造費用之和

    某產品應負擔的差額=該產品全年按計劃分配率分配的制造費用×差額分配率

    【案例9】

    制造費用的分配(計劃費用分配率分配法)

    1.某廠為季節性生產企業,生產甲、乙、丙三種產品,本年度基本生產車間制造費用預算總額為510 000元;三種產品本年計劃產量分別為2 200件、3 800件、2 200件,單位產品定額工時分別為20小時、10小時和40小時。2014年12月份生產甲產品400件、乙產品500件、丙產品300件,實際發生制造費用60 000元。經查,2014年11月末制造費用本年累計借方發生額為455 000元,貸方發生額為435 000元?!爸圃熨M用——基本生產車間”明細賬有借方余額20 000元。

    2.要求:

    (1)計算本年度計劃制造費用分配率;

    (2)按計劃費用分配率分配12月份產品應負擔的制造費用,并編制會計分錄;

    (3)將全年制造費用的實際發生額與按計劃費用分配率分配數額的差額調整計入12月份產品成本,因三種產品在開工月份生產份額相差不多,按12月份實際完成的定額工時分配給甲、乙、丙三種產品,并編制會計分錄;

    (4)登記制造費用明細賬。

    【解析】

    (1)本年度計劃制造費用分配率=510 000÷(2 200×20+3 800×10+2 200×40)=3(元/小時)

    (2)會計分錄

    借:生產成本——基本生產成本(甲產品)
    24 000

    ——基本生產成本(乙產品)
    15 000

    ——基本生產成本(丙產品)
    36 000

    貸:制造費用——基本生產車間?????????? ??????????????????????75 000

    (3)制造費用差額=20 000+60
    000-75 000=5 000(元)

    制造費用分配率=5 000÷(400×20+500×10+300 ×40)=0.2(元/小時)

    借:生產成本——基本生產成本(甲產品)? ??????????????????????1 600

    ——基本生產成本(乙產品)
    1 000

    ——基本生產成本(丙產品)???????????????????? ???2 400

    貸:制造費用——基本生產車間????????? ????????????????????????5 000

    (4)登記制造費用明細賬

    表9??????? ????????????????制造費用明細賬

    戶名:基本生產車間

    2014

    憑證???????? 字號

    摘要

    借方

    貸方

    借或貸

    余額

    12

    1

    上月結轉

    20 000

    31

    本月發生費用

    ?60 000

    80 000

    31

    本月分配費用

    ?75 000

    ?5 000

    31

    年末分配費用

    ? 5 000

    ???? 0

    31

    本月發生額

    ?60 000

    ?80 000

    本年累計發生額

    515 000

    515 000

    四、生產損失的核算

    分為廢品損失和停工損失兩部分。

    (一)廢品損失的歸集和分配

    廢品:是指不符合技術文件規定的質量標準,不能按原用途使用或者需要經過修理加工的在產品、半成品和產成品。廢品分可修復廢品和不可修復廢品。

    (技術上、經濟上)

    廢品損失:可修復廢品損失:是指可修復廢品在返修過程中所發生的修復費用。

    不可修復廢品損失:是指不可修復廢品的生產成本(制造成本)扣除回收的材料和廢料價值以及過失單位或個人負擔的賠款后的損失。

    1.可修復廢品修復費用的歸集和分配

    【案例10】

    某廠加工車間所生產的乙產品中,發現可修復廢品40件,已修復驗收入庫。根據本月“耗用材料匯總表”“直接人工費用分配表”和“制造費用分配表”提供的資料,本月修復乙產品領用材料4 000元,修復乙產品實際耗用工時1 000小時,小時工資分配率為5.5元,小時制造費用分配率為3元。按規定,本月發生的40件廢品應由過失人賠償600元。

    要求:

    (1)核算可修復廢品修復費用;

    (2)核算過失人賠款;

    (3)結轉本月廢品凈損失。

    【解析】

    (1)可修復廢品修復費用

    借:廢品損失——乙產品?????????????? ????????????????????????12 500

    貸:原材料???????????????????????? ???????????????????????????4 000

    應付職工薪酬??????????????????? ??????????????????????????5 500

    制造費用????????????????????????? ????????????????????????3 000

    (2)過失人賠款

    借:其他應收款——XX???????????????????? ???????????????????????600

    貸:廢品損失——乙產品????????????????? ????????????????????????600

    (3)結轉本月廢品凈損失

    借:生產成本——基本生產成本(乙產品)???????????????????? ??11 900

    貸:廢品損失——乙產品????????????? ?????????????????????????11 900

    2.不可修復廢品損失的歸集和分配

    不可修復廢品的生產成本的計算:

    (1)按定額成本計算:廢品數量×單位產品定額成本

    (2)按廢品所耗實際成本計算:即全部費用在合格品與廢品之間進行分配。

    【案例11】

    某廠第二車間2015年1月完工入庫合格甲產品940件,生產中產生不可修復廢品60件,1月甲產品累計生產費用為62
    844元,其中直接材料為21 600元,直接人工為23 568元,制造費用為17 676元,甲產品月初月末無在產品。廢品生產成本的計算中,直接材料項目按合格品同等負擔,直接人工和制造費用可將60件廢品折算為42件合格品,再在廢品和合格品之間分配。廢品殘料處理回收現金510元,已決定由過失人賠償200元。

    要求:

    (1)計算并結轉不可修復廢品生產成本;

    (2)登記回收廢品殘料價值;

    (3)登記過失人應賠償款;

    (4)計算并結算廢品凈損失;

    (5)根據會計分錄登記廢品損失明細賬和產品生產成本計算單。

    【解析】

    (1)不可修復廢品生產成本

    直接材料項目=21 600÷(940+60)×60=1 296(元)

    直接人工項目=23 568÷(940+42)×42=1 008(元)

    制造費用項目=17 676÷(940+42)×42=756(元)

    廢品生產成本=1 296+1 008+756=3 060(元)

    借:廢品損失——甲產品???????????????? ???????????????????????3 060

    貸:生產成本——基本生產成本(甲產品)? ??????????????????????3 060

    (2)回收廢品殘料價值

    借:庫存現金?????????????????????????? ?????????????????????????510

    貸:廢品損失——甲產品????????????? ????????????????????????????510

    (3)過失人應賠償款

    借:其他應收款——XX????????????????? ??????????????????????????200

    貸:廢品損失——甲產品????????????? ????????????????????????????200

    (4)廢品凈損失

    借:生產成本——基本生產成本(甲產品)
    2 350

    貸:廢品損失——甲產品???????????????? ???????????????????????2 350

    (5)登記廢品損失明細賬和產品生產成本計算單

    表10????????? ?????????????廢品損失明細賬

    生產單位:第二車間????????????????????? ?????????????????????????產品:甲產品

    2015

    憑證字號

    摘要

    借方

    貸方

    借或貸

    余額

    1

    60件廢品生產成本

    3 060

    3 060

    1

    處理廢品殘料收入

    ? 510

    2 550

    1

    過失人XX應賠款

    ? 200

    2 350

    1

    結轉廢品凈損失

    2 350

    ??? 0

    表11??????????? ??????????產品生產成本計算單

    生產單位:第二車間?????? ????????2015年1月???????? ?????????????產品:甲產品

    摘要

    直接材料

    直接人工

    制造費用

    廢品損失

    合計

    累計生產費用

    21 600

    23 568

    17 676

    62 844

    轉出廢品

    生產成本

    ?1 296

    ?1 008

    ?? 756

    ?3 060

    轉入廢品凈損失

    2 350

    ?2 350

    合格品總成本

    20 304

    22 560

    16 920

    2 350

    62 134

    合格單位成本

    ????? 21.6

    ??? 24

    ??? 18

    ????? 2.5

    ????? 66.1

    (二)停工損失的歸集和分配

    停工損失是指生產車間或班組在停工期間內(非季節性停工期間)發生的各項費用,包括停工期內支付的人工費用和應負擔的制造費用。

    企業發生停工的原因是多種多樣,如停電、待料、機械故障、機器設備修理、發生非常災害以及計劃壓縮產量等,都可能引起停工。但由于非常災害造成的停工損失和由于計劃壓縮產量而使主要生產車間連續停產1個月以上或整個企業連續停產10天以上所造成的停工損失,按準則規定由營業外支出列支。

    五、生產費用在完工產品和在產品之間的分配

    (一)在產品和完工產品成本核算的意義

    (二)在產品與完工產品成本計算模式

    月初在產品成本+本月生產費用=完工產品成本+月末在產品成本

    (三)在產品數量的控制與核算

    在產品,是指沒有完成全部生產過程、不能作為商品銷售的產品。

    廣義:正在車間加工的在產品和已經完成一個或幾個生產步驟但還需繼續加工的在產品兩部分。

    狹義:只包括在車間或某一生產步驟中正在加工的那部分產品。

    (四)生產費用在完工產品和在產品之間的分配

    1.不計算在產品成本法:如果月末在產品數量很少。如自來水企業、發電企業。

    2.按年初數固定計算在產品成本法:如果在產品數量較多,費用也較大,但各月變化不大。如化工、煉鐵等企業。

     

    表12?????? ?????????????????????甲產品成本明細賬

    2014年8月?????? ???????????????????單位:元

    摘要

    原材料

    燃料及動力費

    人工費用

    制造費用

    合計

    月初在產品

    成本

    ?3 000

    1
    800

    2
    100

    2
    400

    ?9 300

    本月生產費用

    12 000

    5
    250

    3
    750

    3
    000

    24
    000

    生產費用合計

    15
    000

    7
    050

    5
    850

    5
    400

    33
    300

    完工產品成本

    12
    000

    5
    250

    3
    750

    3
    000

    24
    000

    產品單位成本

    ?? 80

    ? 35

    ? 25

    ?? 20

    ?? 160

    月末在產品

    成本

    3
    000

    1
    800

    2
    100

    2
    400

    ?9 300

    3.在產品按所耗原材料費用計價法:如果月末在產品數量較大、變化也較大,且原材料費用所占比重也較大時。如造紙、釀酒企業。

    即全部生產費用-月末在產品的原材料費用=完工產品成本

    【案例12】

    某廠生產的乙產品直接材料費用在產品成本中所占比重較大,在產品只計算材料成本。乙產品2015年1月初在產品總成本(即直接材料成本)為50 000元;1月發生生產費用

    800 000元,其中直接材料費用600
    000元,直接人工費用120 000元,制造費用80 000元;乙產品本月完工300件,月末在產品25件,在產品的原料費用已全部投入,直接材料費用可以按完工產品和月末在產品的數量比例分配。

    要求:采用在產品只計算材料成本法計算在產品成本。

    【解析】

    表13?????????? ??????????????產品成本計算單

    產品:乙產品?? ?????產量:300件
    2015年1月????? ????單位:元

    摘要

    直接材料

    直接人工

    制造費用

    合計

    月初在產品成本

    ?50 000

    ?50 000

    本月生產費用

    600 000

    120 000

    80 000

    800 000

    生產費用合計

    650 000

    120 000

    80 000

    850 000

    本月完工產品成本

    600 000

    120 000

    80 000

    800 000

    完工產品單位成本

    ? 2 000

    ??? 400


    266.67

    ???? 2
    666.67

    月末在產品成本

    ?50 000

    ?50 000

    4.約當產量法:如果月末在產品數量較多,變化也較大,成本中材料和其他費用比重相差不大時。

    在產品約當產量,是指按照月末在產品盤存數量和完工程度折算為完工產品的數量。

    約當產量法計算步驟:

    (1)計算在產品約當產量

    ①投料程度

    在生產開始時一次投入:各工序在產品投料程度均為100%。

    分次在各工序生產開始時投入:各工序在產品在本工序投料均已完成。

    隨著生產進程陸續投入:各工序在產品的投料程度按完成比例計算。

    ②完工率:直接人工和制造費用項目。

    (2)計算費用分配率=該成本項目生產費用合計數/(本月完工產品數量+月末在產品約當產量)

    (3)計算月末在產品和完工產品成本。

    【案例13】

    某廠生產的丙產品順序經過第一、第二、第三共三道工序加工,單位產品原料消耗定額為1 000元,其中第一工序投料定額為600,第二工序投料定額為300元,第三工序投料定額為100元,原料分別在各道工序生產開始時一次投入。該廠2015年1月盤點確定的丙產品月末在產品數量為400件,其中第一工序200件,第二工序100件,第三工序100件。

    要求:

    (1)計算各工序月末在產品的投料率;

    (2)計算月末在產品約當產量。

    【解析】

    表14? ????????????????在產品投料率及約當產量計算表

    產品:丙產品??????? ???????????2015年1月????? ????????????????單位:件

    工序

    月末在產品數量

    單位產品投料定額

    在產品投料率

    月末在產品約當產量

    200

    ? 600

    ?60%

    120

    100

    ? 300

    ?90%

    ?90

    100

    ? 100

    100%

    100

    合計

    400

    1
    000

    310

    【案例14】

    【案例13】中該廠生產的丙產品,單位產品工時消耗定額為100小時,其中第一工序50小時,第二工序30小時,第三工序20小時。各工序在產品在本工序的完工程度均為50%。

    要求:

    (1)計算各工序月末在產品的完工率;

    (2)計算月末在產品約當產量。

    【解析】

    表15??? ?????????????在產品完工率及約當產量計算表

    產品:丙產品????????? ?????2015年1月
    單位:件

    工序

    月末在產品數量

    單位產品工時定額

    在產品

    完工率

    月末在產品

    約當產量

    200

    ?50

    25%

    ?50

    100

    ?30

    65%

    ?65

    100

    ?20

    90%

    ?90

    合計

    400

    100

    205

    【案例15】

    某廠生產的丙產品本月完工驗收入庫數量為2 000件,月末盤點在產品數量為400件,在產品約當量見【案例13】和【案例14】計算結果。丙產品生產成本明細賬歸集的生產費用表明,月初在產品成本為400 000元,其中直接材料300 000元,直接人工44 000元,制造費用56 000元,丙產品本月發生的生產費用為3 435 600元,其中直接材料為2 433 100元,直接人工為441 100元,制造費用為561 400元。

    要求:

    (1)采用約當產量計算法計算丙產品月末在產品成本和本月完工產品成本;

    (2)編制結轉本月完工入庫產品成本的會計分錄。

    【解析】

    表16???????? ?????????????????產品成本計算單

    產品:丙產品?? ????產量:2 000件
    2015年1月?? ??????????單位:元

    摘要

    直接材料

    直接人工

    制造費用

    合計

    月初在產品成本

    ? 300 000

    ?44 000

    56 000

    ? 400 000

    本月生產費用

    2 433 100

    441 100

    561 400

    3 435 600

    生產費用合計

    2 733 100

    485 100

    617 400

    3 835 600

    完工產品數量

    ??? 2 000

    ? 2 000

    ? 2 000

    ??? 2 000

    月末在產品

    約當產量

    ????? 310

    ??? 205

    ??? 205

    生產量合計

    ??? 2 310

    ? 2 205

    ? 2 205

    費用分配率

    (單位成本)

    1 183.16

    220

    280

    1 683.16

    完工產品總成本

    2 366 320

    440 000

    560 000

    3 366 320

    9月末在產品成本

    ? 366 780

    ?45 100

    ?57 400

    ? 469 280

    會計分錄:

    借:庫存商品——丙產品????????????? ??????????????????????3 366 320

    貸:生產成本——基本生產成本(丙產品)
    3 366 320

    5.定額比例法

    按完工產品和在產品的定額耗用比例分配。

    如果在產品生產過程消耗定額比較穩定、準確,但各月數量變化較大時:

    6.在產品按定額成本計價法:數量×單位定額成本

    如果消耗定額比較穩定、準確,而且各月在產品數量變化不大時:全部生產費用-按定額成本計算的期末在產品成本=完工產品成本。

    【案例16】

    某廠生產的丁產品是定型產品,有比較健全的定額資料和定額管理制度。丁產品單位產品原材料消耗定額為1 000元,工時消耗定額為100小時。2015年1月完工丁產品2 000件。月末盤點停留在各工序的在產品為400件,其中第一道工序在產品為200件,單位在產品原材料消耗定額為600元,工時消耗定額25小時;第二工序在產品為100件,單位在產品原材料消耗定額為900元,工時消耗定額為65小時;第三工序在產品為100件,單位在產品原料消耗定額為1 000元,工時消耗定額為90小時。根據產品生產成本明細賬提供的資料,丁產品月初在產品為400 000元,其中直接材料300 000元,直接人工44 000元,制造費用56 000元;1月發生生產費用為3 035 600元,其中直接材料2 033 100元,直接人工441 100元,制造費用561 400元。

    要求:采用定額比例法計算丁產品月末在產品成本和1月完工產品成本。

    【解析】

    表17???????? ???????????????產品成本計算單

    產品:丁產品 ????????數量:2 000件 ???????2015年1月?? ???????????單位:元/工時

    摘要

    直接材料

    直接人工

    制造費用

    合計

    1.月初在產品成本

    300
    000

    44
    000

    56
    000

    ? 400 000

    2.本月發生生產費用

    2
    033 100

    441
    100

    561
    400

    3
    035 600

    3.生產費用合計

    2
    333 100

    485
    100

    617
    400

    3
    435 600

    4.完工產品總定額

    2
    000 000

    200 000工時

    200
    000
    工時

    5.月末在產品總定額

    ? 310 000

    20
    500
    工時

    20
    500
    工時

    6.定額合計

    2
    310 000

    220
    500
    工時

    220
    500
    工時

    7.費用分配率(3/6)

    1.01

    2.2

    2.8

    8.完工產品總成本

    (4×7)

    2
    020 000

    440
    000

    560
    000

    3
    020 000

    9.月末在產品成本

    ? 313 100

    ?45 100

    ?57 400

    ? 415 600

    【案例17】

    延用【案例16】丁產品成本計算資料,該廠定額小時直接人工費用分配率為2.2,制造費用分配率為2.8。

    要求:采用在產品按定額成本計算法計算丁產品月末在產品成本和本月完工產品成本。

    表18??? ???????????????月末在產品定額成本計算表

    ???????????????????? ??????2015年1月????????? ????????????????????單位:元

    工序

    在產品 數量

    材料成本

    人工成本

    制造費用

    月末在產品

    定額總成本

    單位定額

    總成本

    單位

    定額

    總成本

    單位

    定額

    總成本

    第一工序

    200

    ? 600

    120
    000

    ?55

    11
    000

    ?70

    14
    000

    145
    000

    第二工序

    100

    ? 900

    ?90 000

    143

    14
    300

    182

    18
    200

    122
    500

    第三工序

    100

    1
    000

    100
    000

    198

    19
    800

    252

    25
    200

    145
    000

    合??? 計

    400

    310
    000

    45
    100

    57
    400

    412
    500

    表19???????? ????????????????產品成本計算單

    產品:丁產品? ???產量:2 000件
    2015年1月??? ??????單位:元

    摘要

    直接材料

    直接人工

    制造費用

    合計

    月初在產品成本

    ? 300 000

    ?44 000

    ?56 000

    ? 400 000

    本月發生生產費用

    2
    033 100

    441
    100

    561
    400

    3
    035 600

    生產費用合計

    2
    333 100

    485
    100

    617
    400

    3
    435 600

    本月完工產品總成本

    2
    023 100

    440
    000

    560
    000

    3
    023 100

    月末在產品成本(定額成本)

    ? 310 000

    ?45 100

    ?57 400

    ? 412 500

     

    第三節? 產品成本核算的基本方法

    一、產品成本核算概述

    (一)企業的生產類型及其特點

    1.企業的生產按工藝流程的特點劃分

    簡單生產:流程不能斷,不能分散在不同地點,如發電企業。

    復雜生產:流程可以斷成若干步驟,也可分散在不同地點進行。

    連續式復雜生產:前后相連。

    平行式復雜生產:平行加工。

    2.企業的生產按生產組織的特點劃分

    大量生產:品種少、產量大,如紡織、冶金。

    成批生產:分批別、輪番生產,如服裝。

    單件生產:根據訂貨要求生產特定的產品,如造船、重型機械等。

    (二)生產類型的特點和成本管理要求對產品成本計算的影響

    主要表現在三個方面:

    1.成本計算對象:成本費用的承擔者;

    2.成本計算期:每次計算產品成本的期間;

    3.生產費用在完工產品與在產品之間的分配。

    (三)產品成本計算方法的選擇

    1.產品成本計算的基本方法

    (1)大量大批簡單生產的企業:品種法;

    (2)大量大批復雜生產的企業:分步法;

    (3)單件小批復雜生產的企業:分批法。

    2.產品成本計算的輔助方法

    不單獨用于計算產品成本。

    定額法,分類法,標準成本法,作業成本法。

    基本方法與輔助方法結合使用。

    二、品種法

    (一)品種法的涵義和適用范圍

    最基本的成本計算方法。適用單步驟生產或多步驟生產,但管理上不要求按步驟計算產品成本。

    (二)品種法的特點

    1.以產品品種為成本計算對象;

    2.按月定期計算產品成本;

    3.月末在產品的計算。

    (三)品種法的成本計算程序

    1.設置成本計算單(按品種);

    2.登記期初余額;

    3.歸集和分配當期費用(要素費用、輔助生產費用、制造費用);

    4.計算完工產品成本和在產品成本。

    【案例18】

    某企業設有一個基本生產車間和供電、鍋爐兩個輔助生產車間,大量生產甲、乙兩種產品,根據生產特點和管理要求,采用品種法計算產品成本。有關成本計算的資料如下:

    1.2015年1月初在產品成本

    甲產品本月初在產品成本為40 000元,其中直接材料20 000元,直接人工12 000元,制造費用8 000元;乙產品無月初在產品成本。

    2.2015年1月生產數量

    甲產品本月實際生產工時40 500小時,本月完工800件,月末在產品400件,在產品原材料已全部投入,加工程度為50%。乙產品本月實際生產工時為27 000小時,本月完工500件,月末無在產品。

    供電車間本月供電306 000度,其中鍋爐車間30
    000度,產品生產200 000度、基本生產車間一般消耗10
    000度,廠部管理部門消耗66 000度。

    鍋爐車間本月供氣14 500立方米,其中供電車間1 000立方米,基本生產車間10 000立方米,廠部管理部門3 500立方米。

    3.2015年1月發生生產費用

    (1)本月發出材料匯總見表20。

    表20????? ???????????????????發出材料匯總表

    材料類別:原材料??? ????????????????2015年1月???????? ????????????????單位:元

    領料用途

    直接領用

    共同耗用

    耗料合計

    產品生產直接消耗

    300 000

    60 000

    360 000

    甲產品

    200 000

    乙產品

    100 000

    基本生產車間一般消耗

    ? 4 000

    ? 4 000

    供電車間消耗

    ?62 000

    ?62 000

    鍋爐車間消耗

    ?10 000

    ?10 000

    廠部管理部門消耗

    ? 6 000

    ? 6 000

    合計

    682 000

    60 000

    442 000

    (2)2015年1月工資結算匯總表見表21。

    表21??? ???????????????????工資及福利費匯總表

    2015年1月
    單位:元

    人員類別

    應付工資總額

    產品生產工人

    270 000

    供電車間人員

    ?10 000

    鍋爐車間人員

    ?12 000

    基本生產車間管理人員

    ? 8 000

    廠部管理人員

    ?30 000

    合計

    330 000

    (3)本月應提折舊費49 000元,其中基本生產車間30 000元,供電車間6 000元,鍋爐車間5 000元,廠部管理部門8 000元。

    (4)本月應攤待攤費用(修理費)5 000元,其中基本生產車間2 000元,供電車間1 200元,鍋爐車間800元,廠部管理部門1 000元。

    (5)本月以現金支付的費用為6 000元,其中,基本生產車間辦公費1 400元,供電車間辦公費400元,鍋爐車間辦公費200元、修理費800元,廠部管理部門辦公費600元、差旅費2 600元。

    (6)本月以銀行存款支付的費用為71 000元,其中,基本生產車間水費2 000元、辦公費1 000元,供電車間外購電力和水費40 000元,鍋爐車間水費20 000元、辦公費800元、修理費1 200元,廠部管理部門辦公費1 800元、差旅費4 000元、招待費200元。

    要求:

    (1)開設甲產品、乙產品成本計算單;開設供電車間,鍋爐車間生產成本明細賬;開設基本生產車間制造費用明細賬和管理費用明細賬。其他總賬和明細賬從略。供電車間和鍋爐車間發生的制造費用,分別記入各自生產成本明細賬,不通過制造費用賬戶。

    (2)根據資料進行費用分配和成本計算,編制會計分錄并記入有關賬戶。具體要求如下:

    【解析】

    (1)根據甲、乙兩種產品直接耗用原材料比例分配共同用料,根據發出材料匯總表和分配結果,編制會計分錄并記入有關賬戶。

    表22?????? ?????????????????直接材料費用分配表

    2015年1月
    單位:元

    產品

    直接材料

    分配率

    分配共同材料

    耗料合計

    甲產品

    200 000

    40 000

    240 000

    乙產品

    100 000

    20 000

    120 000

    合計

    300 000

    0.2

    60 000

    360 000

    借:生產成本——基本生產成本(甲產品)???????????????????? ?240 000

    ——基本生產成本(乙產品)???????????????????? ?120 000

    ——輔助生產成本(供電)
    62 000

    ——輔助生產成本(鍋爐)
    10 000

    制造費用——基本生產車間??????? ??????????????????????????4 000

    管理費用?????????????????????? ???????????????????????????6 000

    貸:原材料????????????????????? ????????????????????????????442 000

    (2)根據甲、乙兩種產品的實際生產工時分配產品生產工人工資,根據應付工資匯總表及分配結果,編制會計分錄并記入有關賬戶。

    表23????? ??????????????????直接人工費用分配表

    2015年1月
    單位:元

    產品

    生產工時

    工資分配

    分配率

    分配金額

    甲產品

    40 500

    162 000

    乙產品

    27 000

    108 000

    合計

    67 500

    4

    270 000

    借:生產成本——基本生產成本(甲產品)???????????????????? ?162 000

    ——基本生產成本(乙產品)???????????????????? ?108 000

    ——輔助生產成本(供電)
    10 000

    ——輔助生產成本(鍋爐)
    12 000

    制造費用——基本生產車間???????? ?????????????????????????8 000

    管理費用?????????????????????? ??????????????????????????30 000

    貸:應付職工薪酬??????&ensensp;??????? ?????????????????????????????330 000

    (3)編制計提本月折舊的會計分錄并記入有關賬戶。

    借:生產成本——輔助生產成本(供電)???????????????????? ?????6 000

    ——輔助生產成本(鍋爐) ?????????????????????????5 000

    制造費用——基本生產車間??????? ?????????????????????????30 000

    管理費用?????????????????????? ???????????????????????????8 000

    貸:累計折舊????????????????? ???????????????????????????????49 000

    (4)編制本月分攤待攤費用的會計分錄并記入有關賬戶。

    借:生產成本——基本生產成本(供電) ?????????????????????????1 200

    ——基本生產成本(鍋爐) ???????????????????????????800

    制造費用——基本生產車間?????? ???????????????????????????2 000

    管理費用?????????????????????? ???????????????????????????1 000

    貸:待攤費用????????????? ????????????????????????????????????5 000

    (5)編制本月以現金支付費用的會計分錄并記入有關賬戶。

    借:生產成本——輔助生產成本(供電)?? ?????????????????????????400

    ——輔助生產成本(鍋爐) ?????????????????????????1 000

    制造費用——基本生產車間???????? ?????????????????????????1 400

    管理費用??????????????????????? ??????????????????????????3 200

    貸:庫存現金?????????????????? ???????????????????????????????6 000

    (6)編制本月以銀行存款支付費用的會計分錄并記入有關賬戶。

    借:生產成本——輔助生產成本(供電) ????????????????????????40 000

    ——輔助生產成本(鍋爐)???????????????????? ????22 000

    制造費用——基本生產車間??????? ??????????????????????????3 000

    管理費用??????????????????????? ??????????????????????????6 000

    貸:銀行存款???????????????? ????????????????????????????????71 000

    (7)編制輔助生產費用分配表(計劃成本分配法)和產品生產用電分配表(生產工時分配法)。輔助生產車間計劃單位成本為電每度0.4元,鍋爐供氣每立方米為4.6元,成本差異計入管理費用;根據產品生產用電分配表和輔助生產費用分配表,編制會計分錄并記入有關賬戶。

    (8)編制基本生產車間制造費用分配表(生產工時分配表),根據表29的分配結果編制會計分錄并進入有關賬戶。

    (9)采用約當產量法計算甲產品月末在產品成本,編制結轉甲、乙兩種產品完工產品成本的會計分錄。

    表24?????? ??????????????輔助生產成本明細賬

    生產單位:供電車間????????????? ????????????????????????????????????????單位:元

    摘要

    費用項目

    合計

    直接人工

    燃料和外購電力

    其他費用

    分配材料費用

    ?62 000

    ?62 000

    人工費

    10 000

    ?10 000

    折舊費

    ?6 000

    ? 6 000

    修理費攤銷

    ?1 200

    ? 1 200

    辦公費

    ? 400

    ??? 400

    水電費

    ?40 000

    ?40 000

    分配蒸汽費

    ?4 600

    ? 4 600

    本期發生額

    10 000

    102 000

    12 200

    124 200

    分配結轉

    10 000

    102 000

    12 200

    124 200

    表25??????? ????????????????輔助生產成本明細賬

    生產單位:鍋爐車間????????????????? ????????????????????????????????????單位:元

    摘要

    費用項目

    合計

    直接人工

    燃料和外購電力

    其他費用

    分配材料費用

    10 000

    10 000

    人工費

    12 000

    12 000

    折舊費

    ?5 000

    ?5 000

    修理費攤銷

    ?? 800

    ?? 800

    辦公費

    ?? 200

    ?? 200

    修理費

    ?? 800

    ?? 800

    水費

    20 000

    20 000

    辦公費

    ?? 800

    ?? 800

    修理費

    ?1 200

    ?1 200

    分配電費

    12 000

    12 000

    本期發生額

    12 000

    22 000

    28 800

    62 800

    分配結轉

    12 000

    22 000

    28 800

    62 800

    表26????????? ???????????輔助生產費用分配表

    2015年1月
    單位:元

    項目

    供電車間

    鍋爐車間

    勞務量(度)

    金額

    勞務量

    (立方米)

    金額

    待分配費用

    119 600

    50 800

    勞務供應量

    306 000

    14 500

    計劃單位成本

    ??????? 0.4

    ?????? 4.6

    受益單位:

    供電車間

    ?1 000

    ?4 600

    鍋爐車間

    ?30 000

    ?12 000

    產品生產

    200 000

    ?80 000

    基本生產車間一般耗用

    ?10 000

    ? 4 000

    10 000

    46 000

    管理部門耗用

    ?66 000

    ?26 400

    ?3 500

    16 100

    按計劃成本分配合計

    306 000

    122 400

    14 500

    66 700

    輔助生產車間實際成本

    124 200

    62 800

    輔助生產車間成本差異

    ? 1 800

    -3 900

    表27??????? ????????????????????產品用電分配表

    2015年1月????????????? 單位:元

    產品

    生產工時

    分配率

    分配金額

    甲產品

    40 500

    48 000

    乙產品

    27 000

    32 000

    合計

    67 500

    1.185 185

    80 000

    借:生產成本——輔助生產成本(供電)? ????????????????????????4 600

    ——輔助生產成本(鍋爐)
    12 000

    ——基本生產成本(甲產品)???????????????????? ??48 000

    ——基本生產成本(乙產品) ??????????????????????32 000

    制造費用——基本生產車間
    50 000

    管理費用
    42 500

    貸:生產成本——輔助生產成本(供電) ???????????????????????122 400

    ——輔助生產成本(鍋爐)
    66 700

    借:管理費用
    2
    100

    貸:生產成本——輔助生產成本(供電) ?????????????????????????1 800

    ——輔助生產成本(鍋爐) ?????????????????????????3 900

    表28??????????? ??????????????制造費用明細賬

    生產單位:基本生產車間????????????????????????? ????????????????????????單位:元

    摘要

    費用明細項目

    合計

    原材料

    工資

    費用

    折舊費

    待攤

    費用

    辦公費

    水電費

    其他

    車間耗用

    材料

    4 000

    ?4 000

    工資費用

    8 000

    ?8 000

    本月折舊

    30 000

    30 000

    攤銷費用

    2 000

    ?2 000

    購辦公

    用品

    1 400

    ?1 400

    分配輔助

    費用

    50 000

    50 000

    本期發生額

    4 000

    8 000

    30 000

    2 000

    2 400

    52 000

    98 400

    分配結轉

    4 000

    8 000

    30 000

    2 000

    2 400

    52 000

    98 400

    表29????? ??????????????????制造費用分配表

    2015年1月
    單位:元

    產品

    生產工時

    分配率

    分配金額

    甲產品

    40 500

    59 040

    乙產品

    27 000

    39 360

    合計

    67 500

    1.457778

    98 400

    借:生產成本——基本生產成本(甲產品) ??????????????????????59 040

    ——基本生產成本(乙產品) ??????????????????????39 360

    貸:制造費用?????????????????????? ??????????????????????????98 400

    表30??????? ????????????????產品成本計算單

    產品:甲產品??????????????????? ????????????????????????????????????????單位:元

    摘要

    直接材料

    直接人工

    燃料和動力

    制造費用

    合計

    月初在產品成本

    ?20 000

    ?12 000

    ???? 0

    ?8 000

    ?40 000

    本月生產費用

    240 000

    162 000

    48 000

    59 040

    509 040

    生產費用合計

    260 000

    174 000

    48 000

    67 040

    549 040

    完工產品產量

    ??? 800

    ??? 800

    ?? 800

    ?? 800

    ??? 800

    在產品約當量

    ??? 400

    ??? 200

    ?? 200

    ?? 200

    生產總量

    ?1 200

    ? 1 000

    ?1 000

    ?1 000

    -

    分配率

    (單位成本)

    216.67

    174

    ??? 48

    67.04

    505.71

    完工產品總成本

    173 336

    139 200

    38 400

    53 632

    404 568

    月末在產品成本

    ?86 664

    ?34 800

    ?9 600

    13 408

    144 472

    表31???????? ???????????????產品成本計算單

    產品:乙產品?????? ?????????????????????????????????????????????????????單位:元

    摘要

    直接材料

    直接人工

    燃料和動力

    制造費用

    合計

    月初在產品

    ????? 0

    ????? 0

    ???? 0

    ???? 0

    ????? 0

    本月生產費用

    120 000

    108 000

    32 000

    39 360

    299 360

    生產費用合計

    120 000

    108 000

    32 000

    39 360

    299 360

    分配率

    (單位成本)

    240

    216

    64

    78.72

    598.72

    完工產品總成本

    120 000

    108 000

    32 000

    39 360

    299 360

    月末在產品成本

    ????? 0

    ????? 0

    ???? 0

    ???? 0

    ???? 0

    借:庫存商品——甲產品 ?????????????????????????????????????404 568

    ——乙產品???????????? ?????????????????????????299 360

    貸:生產成本——基本生產成本(甲產品)???????????????????? ?404 568

    ——基本生產成本(乙產品) ?????????????????????299 360

    表32 ????????????????????????管理費用明細表

    單位:元

    摘要

    費用明細項目

    合計

    原材料

    工資

    費用

    業務

    招待費

    折舊費

    待攤

    費用

    辦公費

    差旅費

    水電費

    耗用材料

    6 000

    ?6 000

    工資費用

    30 000

    30 000

    本月折舊

    8 000

    ?8 000

    攤銷費用

    1 000

    ?1 000

    購辦公

    用品

    ? 600

    ?? 600

    購辦公

    用品

    1 800

    ?1 800

    付差旅費

    4 000

    ?4 000

    付招待費

    200

    ?? 200

    分配輔助費用

    40 400

    40 400

    本月

    發生額

    6 000

    30 000

    200

    8 000

    1 000

    2 400

    6 600

    40 400

    94 600

     

    三、分批法

    (一)分批法的涵義和適用范圍

    分批法,是按照產品批別作為成本核算對象歸集生產費用,計算產品成本的一種方法。

    適用范圍:產品通常不重復生產,即使重復,也是不定期的,企業生產(或項目)計劃的編制和核算工作,都是以購買單位的定貨或客戶的項目為依據。

    (二)分批法的特點

    1.所有的生產費用按產品批別作為成本計算對象;

    2.成本計算期與生產周期一致;

    3.從理論上講,一般不存在生產費用在完工產品與在產品之間分配的問題,但如有批內產品跨月陸續完工時,需要分配。

    (三)分批法的成本計算程序

    1.設置成本計算單(按批次);

    2.登記期初余額;

    3.歸集和分配當期費用(要素費用、輔助生產費用、制造費用);

    4.計算完工產品成本和在產品成本。

    (四)簡化分批法

    不分批計算在產品成本的分批法。適用于批數較多,且月末未完工批數較多的企業。

    【案例19】

    1.某企業成批生產多種產品,為簡化核算,采用簡化的分批法進行成本計算。2014年6月份有關成本計算資料如下:

    (1)生產情況

    表33????? ?????????????????產品生產批次表

    2014年6月
    單位:件

    批號

    產品

    批量

    投產日期

    完工日期

    9801

    A產品

    100

    1月6日

    6月20日

    9802

    B產品

    ?40

    2月24日

    6月25日

    9803

    C產品

    200

    3月5日

    未完工

    9804

    D產品

    ?20

    4月22日

    未完工

    9806

    E產品

    ?80

    6月10日

    未完工

    (2)月初在產品成本

    6月初在產品成本為1 340 000元,其中直接材料800 000元(9801批次400 000元、9802批次160 000元、9803批次200
    000元、9804批次40 000元),直接人工295 000元,制造費用245 000元。月初在產品累計生產工時為100 000小時,其中9801批次34
    000小時、9802批次28 000小時、9803批次32 000小時、9804批次6 000小時。

    (3)本月發生直接材料費200 000元,全部為9806批次E產品所耗用,本月發生直接人工84 200元,制造費用59 624元,本月實際生產工時26 400小時,其中9801批次6
    000小時、9802批次4 000小時、9803批次7 000小時、9804批次5 000小時,9806批次4 400小時。

    要求:

    (1)開設基本生產成本二級賬和按產品批次設置的產品成本計算單并登記期初余額。

    (2)登記本月發生生產費用并按累計間接計入費用分配法在完工產品和在產品之間分配。

    表34???? ????????????????基本生產成本二級賬

    生產單位:基本生產車間

    2014

    憑證字號

    摘要

    直接材料

    生產工時

    直接人工

    制造費用

    成本合計

    5

    31

    在產品成本

    ? 800 000

    (100 000)

    295 000

    245 000

    1 340 000

    6

    30

    材料費用

    ? 200 000

    ? 200 000

    6

    30

    工資及

    福利費

    (26 400)

    ?84 200

    ?? 84 200

    6

    30

    制造費用

    ?59 624

    ?? 59 624

    6

    30

    本月生產

    費用

    ? 200 000

    (26 400)

    ?84 200

    ?59 624

    ? 343 824

    6

    30

    累計生產

    費用

    1 000 000

    (126 400)

    379 200

    304 624

    1 683 824

    6

    30

    累計間接費用分配率

    3

    2.41

    6

    30

    轉出完工

    產品成本

    ? 560 000

    (72 000)

    216 000

    173 520

    ? 949 520

    6

    30

    在產品成本

    ? 440 000

    (54 400)

    163 200

    131 104

    ? 734 304

    表35?????????? ???????????????產品成本計算單

    批號:9801? 投產日期:1/6

    產品名稱:A產品????? ????????????????????????????????批量:100 ???完工日期:6/20

    2014

    摘要

    直接材料

    生產工時

    直接人工

    制造費用

    成本合計

    6

    1

    期初在產品成本

    400 000

    (34 000)

    6

    30

    本期生產費用

    (6 000)

    6

    30

    累計間接

    費用分配率

    3

    2.41

    6

    30

    分配轉入間接費用

    (40 000)

    120 000

    96 400

    6

    30

    生產費用合計

    400 000

    (40 000)

    120 000

    96 400

    616 400

    6

    30

    結轉完工產品成本

    400 000

    (40 000)

    120 000

    96 400

    616 400

    表36??????????? ????????????產品成本計算單

    批號:9802? 投產日期:2/24

    產品名稱:B產品??? ??????????????????????????????????批量:40?? 完工日期:6/25

    2014

    摘要

    直接材料

    生產工時

    直接人工

    制造費用

    成本合計

    6

    1

    期初在產品成本

    160 000

    (28 000)

    6

    30

    本期生產費用

    ?(4 000)

    6

    30

    累計間接費用分配率

    (32 000)

    3

    2.41

    6

    30

    分配轉入間接費用

    96 000

    77 120

    6

    30

    生產費用合計

    160 000

    (32 000)

    96 000

    77 120

    333 120

    6

    30

    結轉完工產品成本

    160 000

    (32 000)

    96 000

    77 120

    333 120

    表37??????????? ???????????產品成本計算單

    批號:9803? 投產日期:3/5

    產品名稱:C產品??????? ???????????????????????????????批量:200? ?完工日期:

    2014

    摘要

    直接材料

    生產工時

    直接人工

    制造費用

    成本合計

    6

    1

    期初在產品成本

    200 000

    (32 000)

    6

    30

    本期生產費用

    ?(7 000)

    6

    30

    本月止累計生產費用

    200 000

    (39 000)

    表38?????? ??????????????????產品成本計算單

    批號:9804? 投產日期:4/22

    產品名稱:D產品?????? ???????????????????????????????批量:20??? 完工日期:

    2014

    摘要

    直接材料

    生產工時

    直接人工

    制造費用

    成本合計

    6

    1

    期初在產品成本

    40 000

    ?(6 000)

    6

    30

    本期生產費用

    ?(5 000)

    6

    30

    本月止累計生產費用

    40 000

    (11 000)

    表39?????????? ??????????????產品成本計算單

    批號:9806? 投產日期:6/10

    產品名稱:E產品?? ???????????????????????????????????批量:80??? 完工日期:

    2014

    摘要

    直接材料

    生產工時

    直接人工

    制造費用

    成本合計

    6

    30

    本月生產費用

    200 000

    (4 400)

    6

    30

    本月止累計生產費用

    200 000

    (4 400)

    (3)編制完工產品成本匯總表(見表40),并結轉完工產品成本。

    表40?????? ???????????????完工產品成本匯總表

    2014年6月
    單位:元

    成本項目

    A產品(產量100件)

    B產品(產量40件)

    總成本

    單位成本

    總成本

    單位成本

    直接材料

    400 000

    4 000

    160 000

    4 000

    直接人工

    120 000

    1 200

    ?96
    000

    2 400

    制造費用

    ?96
    400

    ? 964

    ?77
    120

    1 928

    合計

    616 400

    6 164

    333 120

    8 328

    四、分步法

    (一)分步法概述

    1.分步法的涵義和適用范圍

    分步法是以產品的品種及所經過的生產步驟作為成本計算對象,歸集生產費用,計算各種產品成本及各步驟成本的一種方法。

    分步法主要適用于大量大批多步驟生產的企業。

    2.分步法的特點

    (1)成本計算對象

    分步法的成本計算對象是每種產品以及每種產品所經過的生產步驟。

    (2)成本計算期:一般是定期于月末進行。

    (3)生產費用在完工產品與在產品之間劃分。

    (二)逐步結轉分步法

    1.逐步結轉分步法的特點和成本計算程序

    逐步計算并結轉半成品成本。

    2.綜合逐步結轉分步法

    上一步驟轉入下一步驟時,不分成本項目而是以綜合余額記入下一步驟的“自制半成品”。

    【案例20】

    某廠生產的甲產品順序經過第一、第二和第三共三個基本生產車間加工,第一車間完工產品為A半成品,完工后全部交第二車間繼續加工;第二車間完工產品為B半成品,完工后交第三車間繼續加工;第三車間完工產品為甲產品。甲產品原材料在第一車間生產開始時一次投入,各車間的工資和費用發生比較均衡,月末在產品完工程度均為50%。2015年1月有關計算資料如下:

    (1)生產數量資料

    表41???????? ?????????????????生產數量資料

    產品:甲產品
    2015年1月?? ??????????????????????單位:件

    項目